Nuestro sistema tributario ha venido aplicando un tratamiento fiscal favorable a las cantidades aportadas por los contribuyentes a planes de pensiones y otros sistemas de previsión. Este tratamiento consiste en la posibilidad de reducir en la base imponible del IRPF las cantidades aportadas con este fin. Recordemos que aplicar una reducción en la Base Imponible supone, a efectos prácticos, dejar de tributar (de momento) por la cantidad reducida, ya que no se tendrá en cuenta a la hora de aplicar el tipo de gravamen. Así, si mi Base Imponible es de 30.000€ y aporto 2.000 € a mi plan de pensiones, mi Base Imponible pasará a ser de 28.000€. En relación con este punto, no hemos de olvidar que sí que tendremos que tributar en el futuro por las cantidades percibidas por este plan de pensiones.
La Ley de Presupuestos Generales del Estado para 2021 modificó el régimen que venía aplicándose a las aportaciones a planes de pensiones en dos sentidos. En primer lugar, sustituyó el límite máximo de esta reducción que se fijaba conjuntamente para aportaciones del contribuyente y del promotor, por dos límites separados: una reducción máxima por aportaciones del propio contribuyente, y otra diferente para contribuciones empresariales. En segundo lugar, rebajó significativamente la reducción máxima aplicable en el caso de las aportaciones del propio contribuyente, sustituyéndose el límite previo conjunto de 8.000€ por un límite de 2.000€ para el caso de las aportaciones propias, límite que se ampliaba en 8.000€ adicionales en caso de aportaciones del promotor.
Para el ejercicio 2022 esta dualidad de límites se mantiene, pero se incorporan algunas novedades.
- El límite a la reducción para aportaciones del propio contribuyente se rebaja desde los 2.000€ aplicables en 2021, a 1.500€ en 2022. Por tanto, 1.500€ será el máximo que podrá reducirse un contribuyente por aportaciones propias a su plan de pensiones.
- Por el contrario, el límite de la reducción en el caso de las contribuciones empresariales se amplía, pasando de 8.000€ a 8.500€. Pero, además, ahora se prevé que las aportaciones del trabajador al mismo instrumento de previsión social a que aporta la empresa, siempre que se realicen por importe igual o inferior a la respectiva contribución empresarial, también tendrán este límite de 8.500€.
- A efectos también de determinar el límite aplicable, se prevé expresamente que las cantidades aportadas por la empresa que deriven de una decisión del trabajador, se calificarán como aportaciones del trabajador, lo que supone, entendemos, que quedarán afectadas por el límite de 2.000€. Junto a estos cambios, se mantienen igual, por una parte, la aplicación de este límite superior de 8.500€ en caso de aportaciones del empresario individual siempre que se cumplan ciertas condiciones, y por otra, la reducción máxima de 5.000€ para las primas de seguros colectivos de dependencia satisfechas por la empresa.
Nuevo concepto de “tributación mínima” en el impuesto sobre sociedades
Sin duda, constituye este punto una de las novedades más importantes incorporadas para 2022, si bien es cierto que su ámbito de aplicación no es general, sino que esta nueva regla para el cálculo del impuesto solo se aplicará a dos tipos de obligados tributarios: contribuyentes cuyo importe neto de la cifra de negocios sea, al menos, de 20 millones de euros durante los doce meses anteriores a la fecha en que se inicie el periodo ejecutivo, y contribuyentes que tributen en régimen de consolidación fiscal, con independencia de su importe neto de la cifra de negocios. Quedan excluidas expresamente las entidades sin fines lucrativos reguladas por la Ley 49/2002, las que tributan al 1% por aplicación del artículo 29.4 de la ley, los fondos de pensiones que tributan al 0%, y las Sociedades Anónimas cotizadas de inversión en el Mercado Inmobiliario.
¿En qué consiste este nuevo concepto de “tributación mínima” en el Impuesto sobre Sociedades? Pues como su propio nombre ya nos indica, se trata de la incorporación de un mecanismo que busca que las entidades a que afecta paguen un impuesto sobre sociedades mínimo, corrigiendo hacia arriba, si es necesario, la cuota calculada de acuerdo con las reglas del impuesto. Las sociedades afectadas por esta nueva norma no podrán tener una cuota líquida inferior al resultado de aplicar, como regla general, un porcentaje del 15% a la Base Imponible minorada o incrementada en la Reserva de Nivelación cuando resulte aplicable.
Este porcentaje previsto para determinar la tributación mínima se rebaja al 10% en caso de entidades de nueva creación que disfruten del tipo de gravamen del 15%. En el caso de las entidades de crédito, así como de las entidades que se dediquen a la exploración, investigación y explotación de yacimientos y almacenamientos subterráneos de hidrocarburos que tributan al tipo del 30%, el porcentaje para este cálculo de la tributación mínima será del 18%. Por último, para las cooperativas se prevé como regla especial que la cuota líquida mínima no pueda ser inferior al resultado de aplicar el 60% a la cuota íntegra calculada de acuerdo con la Ley de Régimen Fiscal de Cooperativas. El número 2 de este nuevo artículo 30bis que regula la tributación mínima contempla expresamente dos reglas para su aplicación que exponemos brevemente.
Regla 1
Si de la minoración de la cuota íntegra por aplicación de los siguientes conceptos: bonificaciones, deducción por inversiones realizadas por las autoridades portuarias, y deducciones por doble imposición (cada una con los límites que, en su caso hayan de tenerse en cuenta) resulta una cuota inferior a la cuota líquida mínima calculada por aplicación del porcentaje del 15% (o los porcentajes especiales) a la Base Imponible: esta cuota calculada tras aplicar bonificaciones, deducciones de las autoridades portuarias y deducciones por doble imposición, tendrá, como excepción, la consideración de cuota mínima. La misma norma califica este caso como excepción ya que supone el pago de una cuota inferior a la cuota mínima calculada con la regla inicial (15% o porcentaje alternativo, sobre la Base Imponible más/menos la Reserva de Nivelación en su caso).
Regla 2
Si de la minoración de la cuota íntegra por los conceptos señalados en la regla anterior, resulta una cuantía superior a la cuota líquida mínima, entonces se podrán aplicar las deducciones restantes que procedan (por ejemplo, por I+D, creación de empleo, donaciones…) con el límite que, en cada una de ellas, corresponda, pero solo hasta el importe de la cuota líquida mínima. Es decir, no se puede determinar una cuota inferior a la cuota líquida mínima por aplicación de estas deducciones. La única excepción son las deducciones contempladas por las leyes reguladoras del régimen fiscal especial de Canarias, ya que éstas sí se podrán aplicar aunque la cuota líquida resultante sea inferior a la cuota líquida mínima.
Por último, merece la pena destacar que también esta nueva regulación hace referencia al tratamiento de las retenciones y pagos fraccionados, para los que prevé que se deducirán de la cuota líquida o, en su caso, de la cuota líquida mínima. En la práctica, por tanto, el nuevo régimen de tributación mínima no solo afectará directamente a que la cuantía a pagar por el impuesto de sociedades sea mayor, sino que también podrá suponer una reducción en las cantidades a devolver consecuencia del funcionamiento ordinario del impuesto.
